這幾年，經常聽一些創業家們聊到，他們如何在網路上投放廣告以提高商家或商品的能見度。他們之中，有些是在臉書上購買廣告；有些則是為了推廣自家商品，上架國外的電商平台（例如日本樂天，或歐美常用的Amazon等）。無論採取哪一種交易平台，他們共同的心聲都是：要繳的稅還真不少！
這聽起來有些弔詭。你打算在臉書上刊登廣告，才剛刊登完一則廣告，也還沒因廣告而獲利，為何就要繳稅給政府？特別是，在臉書上刊登廣告是付錢給臉書，收錢的既然是臉書，為何稅是由你來繳？這當中一定有什麼誤會。
不過，在探討上述稅制設計是否妥適之前，有一個前提問題必須先解決，也就是：政府這套課稅制度是否有法源依據？法規範的位階又是否足夠？
合格的課稅依據
目前國稅局要求，在平台上刊登廣告的中小企業必須為平台扣繳稅款給政府，其法源依據主要來自「所得稅法」、「所得稅法第8條規定中華民國來源所得認定原則」（下稱「來源所得認定原則」），以及「外國營利事業跨境銷售電子勞務課徵所得稅作業要點」（下稱「跨境電勞課徵所得稅作業要點」）。換言之，政府這套稅制設計確實有法源依據。至於這些法規的位階與效力是否足夠，則有待進一步觀察。
「無代表，不納稅」（No taxation without representation）。這是一句你可能聽過，或甚至說過的經典口號。這句話起源於1750年代，後來廣泛在其他國家使用。主要在描述早期北美十三州人民對英國殖民的不滿，這也是後續引發美國大革命的導火線之一。
事實上，在我國憲法中也存在著「無代表，不納稅」的類似規定。如果翻開我國憲法本文第二章「人民之權利義務」，你會發現，大部分的條文都在規範人民的「權利」，只有簡短三個條文（憲法第19條至第21條）提及人民的「義務」。
其中憲法第19條規定：「人民有依法律納稅之義務。」這句話看起來好像是對人民的約束，因為它規定人民有繳稅的「義務」。而且這裡的「人民」，在法律解釋上還不僅是「自然人」而已，也包括「法人」（例如公司、基金會）在內，全都一網打盡。
但其實也沒那麼悲觀。因為這個條文還特別提到，人民有「依法律」納稅的義務。換句話說，為了協助政府籌措財源，推行公共建設，人民固然有納稅義務；但人民也只有在法律有規定的情況下才有納稅義務。立法委員是人民的代表，法律則由立法委員制定。因此，沒有立法委員制定法律，課稅權的行使就不具有正當性。「無代表，不納稅」這句話，在我國同樣行得通。
司法院大法官還特別為憲法第19條取了一個非常響亮的名稱，叫做「租稅法律主義」。它的內涵是指，與課稅構成要件有關的事項都應該以「法律」，或法律具體明確授權的「法規命令」規定。
你的行政命令是哪一種？
值得注意的是，立法院制定的法規範稱作「法律」；行政機關訂定的法規範則有兩種類型：一種是法律授權給行政機關訂定，稱作「法規命令」，主要規範與人民權利義務有關的事項；另一種則是行政機關自行依職權訂定，稱作「行政規則」，主要規範機關內部的事項。
「法律」是由立法院制定，符合「無代表，不納稅」的要求；「法規命令」則是由行政機關訂定。照理說，「法規命令」似乎不符合「無代表，不納稅」的要求。但我國大法官或許著眼於，「法規命令」畢竟是由「法律」授權給行政機關訂定，而且在「法律」的授權條款中，必須就立法者打算授權給行政機關訂定的事項，具體明確地記載下來。也可以說，人民的聲音已經透過手中的選票傳達給立法委員，再由立法委員把人民的聲音寫進法律條文中。因此，當「法律」授權給行政機關訂定「法規命令」，「法規命令」即便沒有最直接的民意基礎，但至少也有間接的民主正當性。也因此，在大法官眼中，「法規命令」也勉強符合「無代表，不納稅」的要求。但如果是「行政規則」，由於欠缺「法律」的授權，就完全與「無代表，不納稅」的要求有違。
因此，稅捐稽徵機關如果要規範與課稅構成要件有關的事項，在「法律」中直接規定最為理想；如果用「法規命令」規範，也勉強可以接受，但前提是在法律條文中已經有具體明確的授權條款；但如果是「行政規則」，就完全不符合「租稅法律主義」的要求。因為行政規則只能規範一些細節性、技術性的次要事項，不得涉及課稅構成要件有關的事項。
由此看來，國稅局在本案課稅的法源依據，如果是來自「所得稅法」，此時的課稅依據確實師出有名；但如果是來自欠缺法律具體明確授權的「來源所得認定原則」或「跨境電勞課徵所得稅作業要點」，就必須仔細審酌，這兩部行政規則的規範內容是否只是純粹技術性、細節性的次要事項，而與課稅構成要件無關。換句話說，如果這兩部行政規則所規範的事項已經超出細節性、技術性事項的射程範圍，而與課稅構成要件直接相關時（例如：誰要繳稅、繳什麼稅、繳多少稅），則此時課稅的法源依據恐怕就值得商榷。
政府憑「什麼」要人民繳稅？憑的是，人民曾經許下的承諾。
但承諾必須是兩情相悅，不可以明明說「不」，卻給人家霸王硬上弓。
